Spółki komandytowe – podwójne opodatkowanie i inne niedogodności

Od 1 stycznia 2021 r. spółki komandytowe stały się podatnikami CIT. W przypadku dokonania stosownych formalności, spółka mogła dokonać przesunięcia tego terminu jedynie do 1 maja 2021 r. W związku z powyższą zmianą zyski spółek komandytowych zostaną opodatkowane podwójnie – raz na poziomie spółki i drugi raz na poziomie wspólników. Ale to nie jedyne niedogodności, które wynikają z nowelizacji ustaw o podatkach dochodowych w tym zakresie. Oczywiście na wstępie należy wspomnieć, że ustawodawca przewidział pewne ulgi dla wspólników spółek komandytowych. Komandytariusze mogą skorzystać ze zwolnienia z podatku od połowy zysku, jednak w kwocie nieprzekraczającej 60.000 zł rocznie, co daje możliwość zwolnienia z PIT tylko 5.000 zł miesięcznie. Natomiast sama spółka (przy posiadaniu statusu małego podatnika, u którego wartość przychodów nie przekroczyła 2 mln euro) będzie mogła skorzystać z 9% stawki CIT. Ponadto Ministerstwo Finansów potwierdziło wykładnię, zgodnie z którą wypłacane zyski, wypracowane w okresie, w którym spółka komandytowa jest podatnikiem CIT, na rzecz innej spółki, będącej również podatnikiem CIT (będącej komandytariuszem), będą zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4–4d ustawy o CIT po spełnieniu określonych w tych przepisach warunków. Jednym z nich jest posiadanie przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z dywidend (oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych) nie mniej niż 10 proc. udziałów w kapitale spółki nieprzerwanie przez dwa lata. Przy tym należy zaznaczyć, że art. 22 ust. 4 ustawy o CIT nie ma zastosowania do komplementariuszy, co wprost wynika z jego treści. Zwalnia on bowiem od podatku dochodowego przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych „z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki”. Stanowczo więcej jest natomiast skutków będących znaczną uciążliwością po stronie wspólników spółki komandytowej. Wraz z opodatkowaniem spółek komandytowych wkłady niepieniężne (aporty) do nich przestają być neutralne podatkowo. Aporty będą opodatkowane na takich samych zasadach jak przesunięcia tego typu dokonywane w spółkach z o.o. czy spółkach akcyjnych. W przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część po stronie wnoszącego powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej przedmiotu aportu. Zmiana spowoduje zatem konieczność zapłaty podatku dochodowego już w momencie dokonania wkładu (wspólnik wnoszący wkład będzie mógł natomiast rozpoznać koszty uzyskania przychodu w związku z wnoszonym aportem). Nadwyżka dochodu z tytułu wniesienia aportu ponad 1 mln zł będzie opodatkowana również daniną solidarnościową. W związku z powyższym zwracamy uwagę, że dla wspólników spółek komandytowych, które podjęły decyzję o wejściu w nowy reżim podatkowy od 1 maja 2021 r., jest to ostatni moment na dokapitalizowanie spółek w formie aportów bez konieczności zapłaty podatku dochodowego. Należy ponadto zwrócić uwagę, że odkąd spółka komandytowa stała się podatnikiem CIT, wspólnik takiej spółki nie uzyskuje dochodów ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza, lecz z kapitałów pieniężnych. Powyższa zmiana w zakresie opodatkowania nie wpływa natomiast na zobowiązania wspólników będących osobami fizycznymi względem ZUS – w dalszym ciągu muszą oni opłacać składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Z uwagi jednak na zakwalifikowanie przychodu z udziału w zysku spółki komandytowej do źródła „kapitały pieniężne” (a nie, jak dotychczas - do źródła „działalność gospodarcza”) zapłaconych składek społecznych i zdrowotnych wspólnicy nie będą mieli prawa odliczyć od dochodu ani od podatku z tego źródła. A zatem, choć stawka podatku będzie tożsama, jak w przypadku opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej podatkiem liniowym (19%), realne opodatkowanie osoby fizycznej będzie wyższe. Dodatkowo przedmiotowa nowelizacja ustaw o podatkach dochodowych powoduje wiele niejasności, np. w zakresie możliwości skorzystania z ulgi na złe długi. Ministerstwo Finansów przedstawiło bowiem stanowisko, z którego wynika, że spółka komandytowa jest „podatkową kontynuatorką” rozliczeń wynikających z prowadzonej przez nią działalności, a ujmowanych wcześniej w rozliczeniach podatkowych przez jej wspólników. W związku z powyższym, zdaniem MF, prawo do ulgi na złe długi ma spółka komandytowa, nawet jeżeli przychód powstał przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika CIT. Analogicznie wypowiedział się w o prawie do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów odpisów aktualizujących należności lub spisanych wierzytelności, jeżeli przychód dotyczący tych wierzytelności rozpoznali u siebie wspólnicy spółki komandytowej. Nie sposób zgodzić się z takim stanowiskiem, ponieważ wprost z przepisów nowelizacji wynika, że do przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów spółek komandytowych, od dnia, w którym staną się one podatnikiem CIT, nie zalicza się przychodów oraz kosztów, które stanowiły przychody lub koszty wspólników takiej spółki na podstawie art. 8 ustawy o PIT lub art. 5 ustawy o CIT. W efekcie przyjęcia wykładni zaprezentowanej przez MF mogłoby natomiast dojść do kuriozalnych sytuacji, w których np. wspólnicy spółki komandytowej, którzy zaliczyli do kosztów uzyskania przychodów odpis aktualizujący, musieliby zapłacić podatek od czegoś, co nie było jej kosztem, jeśli dłużnik zapłaci spółce komandytowej, która stała się już podatnikiem CIT. Podsumowując, należy wskazać, że objęcie spółek komandytowych podatkiem CIT spowodowało, że prowadzenie działalności gospodarczej w tej formie przestało być tak atrakcyjne jak kiedyś. Istnieją natomiast inne formy działalności oraz możliwości dotyczące zmian w obrębie samej struktury spółki, które pozwalają na efektywniejsze prowadzenie biznesu – jeśli dotychczas nie podjęli Państwo decyzji w zakresie kontynuacji lub rezygnacji z prowadzenia działalności w formie spółki komandytowej – jesteśmy w stanie Państwu pomóc w zakresie wyboru dogodnego rozwiązania.