Sprzedaż majątku prywatnego

Rynek nieruchomości w Polsce od wielu lat systematycznie się rozwija. Jak wynika z danych statystycznych Głównego Urzędu Statystycznego, w samym tylko roku 2019 roku podpisano 562,4 tys. aktów notarialnych dotyczących sprzedaży nieruchomości, o 7,1% więcej niż rok wcześniej. Znaczna cześć tych aktów dotyczyła transakcji sprzedaży nieruchomości dokonywanych przez osoby fizyczne ze swojego prywatnego majątku. Wydawałoby się, że osoby te dokonując choćby pojedynczych transakcji sprzedaży nie powinny martwić się koniecznością odprowadzenia VAT z tego tytułu, jako że podatek ten jest utożsamiany z przedsiębiorcami. Jednak organy podatkowe coraz częściej udowadniają, że można być podatnikiem VAT bez swej wiedzy, nawet bez formalnej rejestracji działalności gospodarczej, czy też rejestracji jako podatnik VAT. Co mówią przepisy? Sprzedaż nieruchomości co do zasady podlega opodatkowaniu VAT i traktowana jest jako odpłatna dostawa towaru. Aby jednak uznać, że powinna ona zostać faktycznie opodatkowana VAT dostawa ta musi być dokonana przez osobę mającą status podatnika VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są m.in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, o której mowa w tym przepisie obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Definicja ta odwołuje się do samego faktu wykonywania określonych czynności, przez co aby zostać uznanym przez organy podatkowe za podatnika VAT nie jest wymagana formalna rejestracja do celów VAT w urzędzie skarbowym czy też rejestracja działalności gospodarczej. Rodzi to szereg niejasności dotyczących określenia, w którym momencie wyzbycie się majątku prywatnego nosi znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, a w konsekwencji powstania obowiązku podatkowego i zobowiązania odprowadzenia tego podatku. Odpowiedź na te pytania nie jest jednoznaczna, a każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie biorąc pod uwagę wszelkie okoliczności towarzyszące transakcji. Jaka jest praktyka? Co do zasady, przyjmuje się, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług osoba fizyczna dokonująca jednorazowych transakcji, która nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej, lecz jedynie wyzbywa się majątku osobistego (takie stanowisko zajął np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 21 czerwca 2017 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.122.2017.1.JKU). Tym samym, osoba prywatna sprzedająca jedną działkę zasadniczo nie powinna mieć problemów z uznaniem jej za podatnika VAT. Analogicznie jest w przypadku sprzedaży majątku o znacznej wartości – ten aspekt również nie wpływa na zakres opodatkowania VAT. Co zatem należy uznać za główny czynnik, który pozwala na rozróżnienie, czy określona sprzedaż nieruchomości ma charakter prywatny, czy też stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów o VAT?  Zgodnie ze stanowiskiem organów jest to zakres aktywności podejmowanych przez sprzedawcę, przy czym im jest ona większa i przyszły sprzedawca podejmuje więcej działań, aby sprzedać nieruchomości, tym ryzyko opodatkowania tej sprzedaży jest większe. Istotne jest bowiem, czy sprzedawca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę. Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.:

• nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę i następnie przygotowanie go do sprzedaży - uzbrojenie terenu, ogrodzenie, wytyczenie dróg dojazdowych do działki i inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki;
• działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, np. zamieszczenie ogłoszeń o sprzedaży w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej, prasie, radiu lub telewizji, inne działania marketingowe itp.;
• wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru lub wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu;
• prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Przy czym, aby zostać uznanym za podatnika musi wystąpić ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich (takie stanowisko zajął m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2017 r., sygn. I FSK 172/16). Jeżeli zatem sprzedający podejmuje szereg działań zmierzających do zwiększenia atrakcyjności działki wówczas powinien dokonać wnikliwej analizy czy czynności te nie powodują po jego stronie obowiązku odprowadzania podatku VAT. Kłopotliwe transakcje z przedsiębiorcami Sytuacja osób fizycznych sprzedających nieruchomości w ramach majątku prywatnego komplikuje się w przypadku gdy nabywcą jest przedsiębiorca, który nabywa nieruchomość w celu wykorzystania jej do celów inwestycyjnych. W takich sytuacjach praktyką jest zawieranie umów przedwstępnych, które mają zabezpieczyć interesy zarówno sprzedawcy jak i kupującego do czasu podpisania ostatecznej umowy. Umowy te niejednokrotnie przewidują warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, np. uzyskanie przez nabywcę określonych decyzji administracyjnych czy pozwoleń. Jednocześnie dla potrzeb ich uzyskania kupujący udzielają nabywcy stosownych pełnomocnictw. Organy podatkowe zgodnie przyznają, że takie warunki transakcji nie pozostają bez wpływu na kwestię ovatowania sprzedawcy. Mimo, że w takim przypadku sam sprzedawca nie podejmuje żadnych fizycznych działań, to jednak działalność kupującego dokonana na podstawie udzielonego mu pełnomocnictwa wywołuje skutki bezpośrednio w sferze sprzedawcy, zaś działania te mogą wpływać na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru (takie stanowisko zajął m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 30 września 2020 r., nr 0112-KDIL3.4012.438.2020.2.LS). Istotnym jest, że działania te mimo, iż nie są wykonywane bezpośrednio przez sprzedawcę, to zostają przeprowadzone przed dokonaniem sprzedaży i w konsekwencji iż rzeczywistym beneficjentem pozostaje sprzedawca. W konsekwencji, mimo że rola sprzedawcy ogranicza się w tym przypadku jedynie do zawarcia umowy sprzedaży, a wszelkie działania mające znamiona działalności gospodarczej podejmuje nabywca to w dalszym ciągu mogą zostać uznani za podatników VAT. Podsumowując, to nie formalna rejestracja do VAT czyni podatnikiem lecz sam fakt wykonywania takiej działalności. Wydawać by się mogło, że pojedyncza transakcja nie rodzi obowiązku odprowadzenia podatku, jednakże zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych to nie ilość, czy wielkość transakcji, lecz zakres prowadzonych działań ma kluczowe znaczenie dla ich opodatkowania. Największe zaskoczenie czeka osoby fizyczne, które sprzedają swój majątek prywatny na rzecz przedsiębiorców w przypadku gdy akt notarialny przewiduje szereg warunków zawarcia umowy. W tym przypadku nie jest wykluczone, że osoby te działają w charakterze podatników, mimo że same nie prowadzą żadnej działalności gospodarczej.